06 февраля 2019

Ставка НДС: пока без ответа

0 0
Как определить какую ставку НДС применять по работам, услугам? Что считать днём оказания услуг и выполнения работ? Эти вопросы обрели особую актуальность в связи с повышением ставки НДС с 18% до 20%.

Письмо Минфина России от 18.12.2018 № 03-07-11/92280 относится к тому типу писем, когда налогоплательщик самостоятельно рассмотрел все варианты и попросил чиновников ответить просто – «да» или «нет». А чиновники от ответа почему-то уклонились.

Согласно Федеральному закону от 03.08.2018 № 303-ФЗ с 1 января 2019 года ставка НДС увеличилась с 18 до 20 процентов. Применять её надо к товарам, работам, услугам, отгруженным, выполненным, оказанным, начиная с 01.01.2019.

Момент формирования облагаемой базы по НДС сформулирован в п. 1 ст. 167 НК РФ. Это наиболее ранняя из двух дат:

  • дата отгрузки или передачи товаров, работ, услуг, имущественных прав;
  • день оплаты или частичной оплаты в счёт предстоящих поставок товаров, работ, услуг, передачи имущественных прав.

В силу п. 3 ст. 168 НК РФ при реализации работ или услуг выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти календарных дней, считая со дня оказания услуг или выполнения работ.

Однако в НК РФ нет определения, что следует понимать под днём оказания услуг или выполнения работ. Под услугой в соответствии с п. 5 ст. 38 НК РФ понимают деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

Налогоплательщик обнаружил ситуацию № 2, описанную ФНС России в Приложении № 5 к письму от 21.10.2013 № ММВ-20-3/96@. Из неё следует, что моментом определения налоговой базы является дата фактической отгрузки, а для случаев сдачи работ - дата их приёмки. (См., также, письмо Минфина России от 03.12.2015 № 03-03-06/70541).

Из этого налогоплательщик сделал вывод, что «дата фактической отгрузки» относится и к услугам. Иначе говоря, фактическая дата передачи исполнителем заказчику услуг, отличная от даты принятия услуг заказчиком.

Таким образом, можно сделать вывод, что независимо от факта приёмки услуг, (то есть подписания акта заказчиком), услуги фактически уже потреблены заказчиком, а значит, оказаны.

Следовательно, в отношении услуг ставка НДС должна определяться в соответствии с периодом оказания услуг:

  • если услуги оказаны в 2018 году, то независимо от даты подписания акта об оказанных услугах, применяется ставка НДС в размере 18%;
  • если услуги частично были оказаны в 2018 году, а частично - в 2019 году, (и будут оформляться единым актом, датированным 2019 годом), то такие услуги должны облагаться НДС по ставке 18% в части услуг, оказанных в 2018 году, и по ставке 20% в части услуг, оказанных в 2019 году.

А в отношении услуг непрерывного характера, которые могут быть признаны оказанными только по окончании периода оказания услуг, ставка НДС должна определяться на последнюю дату периода оказания услуг.

Вопрос простой: правомерна ли позиция компании?

И что же ответили чиновники? Согласно п. 4 ст. 5 Федерального закона от 03.08.18 № 303-ФЗ ставка НДС в размере 20 процентов применяется в отношении товаров, работ, услуг, имущественных прав, отгруженных, выполненных, оказанных или переданных начиная с 01.01.2019. При этом изменение ставки НДС не изменяет для налогоплательщика момент определения налоговой базы в отношении товаров, работ, услуг, отгруженных, выполненных, оказанных с 01.01.2019 года на основании договоров, заключённых до указанной даты.

Так это «да», или «нет»?

Это тем более странно, что чиновники имеют как раз таки противоположное мнение, выраженное ими в письмах Минфина России от 05.02.2018 № 03-03-06/1/6340 и от 23.01.2017 № 03-07-11/2832. Они указали, что в отношении оказанных услуг налоговая база по НДС определяется на наиболее раннюю из дат: или дату получения предварительной оплаты, или подписания исполнителем акта оказанных услуг.

Так что если акт по услугам, оказанным в 2018 году, был подписан в 2019 году, налоговики будут требовать применения ставки в размере 20%?!

Но следует отметить, что услуга услуге рознь. Например, в отношении услуг по аренде не требуется составления акта оказанных услуг. И поскольку данная услуга длящаяся, то датой определения налоговой базы будет последний день месяца. А это значит, по в отношении услуги за декабрь 2018 года применяется ставка 18%, а услуги за январь 2019 года – 20%.

В отношении работ ставка НДС определяется на дату передачи результата работ от исполнителя к заказчику, то есть на дату подписания сторонами акта сдачи-приемки работ. Это следует из ст. 720 ГК РФ, согласно которой передача результатов выполненных работ происходит в момент приемки заказчиком таких работ и подписания акта приёма-передачи.

Письмо Минфина России от 18.12.2018 № 03-07-11/92280 
Теги публикации: НДС, Налоговые ставки