21 октября 2019

Спецрежимы: последние новации

0 0

Комментарий к Федеральному закону от 29.09.2019 № 325-ФЗ, внесшему изменения в порядок применения специальных налоговых режимов.

ЕСХН

Спохватились

Из пп. 24 п. 2 ст. 346.5 НК РФ убрали упоминание, что расходы на оплату стоимости товаров, приобретённых для дальнейшей реализации, должны уменьшаться на величину расходов, указанных в пп. 8 п. 2 ст. 346.5 НК РФ. Там было указано, что доходы нужно уменьшить на суммы НДС по приобретённым и оплаченным налогоплательщиком товарам, работам, услугам, расходы на приобретение или оплату которых подлежат включению в состав расходов в соответствии со ст. 346.5 НК РФ.

Дело в том, что этот подпункт 8 был исключён ещё с 01.01.2019 Федеральным законом от 27.11.2017 № 335-ФЗ. А плательщики ЕСХН, напомним, больше не освобождены от уплаты НДС – п. 3 ст. 346.1 НК РФ, следовательно, имеют полное право на вычет входного НДС.

Упростили

Из пп. 2 п. 4 ст. 346.5 НК РФ с 29.09.2019 исключено требование, что основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством РФ, учитываются в расходах с момента документально подтверждённого факта подачи документов на регистрацию указанных прав.

Субсидия задним числом

Сельхозпроизводители довольно часто получают субсидии из бюджета. Как указано в п. 5 ст. 346.5 НК РФ, средства субсидий, полученные в соответствии с Федеральным законом от 24.07.2007 № 209-ФЗ «О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации», отражаются в составе доходов пропорционально расходам, фактически произведённым за счёт этого источника, но не более двух налоговых периодов с момента получения. Если по окончании второго налогового периода сумма полученных средств превысит сумму признанных расходов, фактически произведённых за счёт этого источника, то разница между указанными суммами в полном объёме отражается в составе доходов этого налогового периода.

Существовала проблема с теми расходами, которые были произведены до получения субсидии. Чиновники считали, что, как минимум формально, субсидия не может относиться к расходам, произведённым до её получения. Так что она в полной сумме должна быть включена в состав доходов налогоплательщика – причём единовременно в момент получения. Более того, против такой трактовки не возражала и судебная практика – см., например, постановление АС Дальневосточного округа от 23.05.2016 № Ф03-1803/2016!

Законодатели исправили этот недочёт. С 29.09.2019 в п. 5 ст. 346.5 НК РФ будет указано, что рассмотренные правила применяются как при расходовании средств субсидий после их получения, так и в целях возмещения расходов налогоплательщика, произведённых в налоговом периоде до получения средств субсидии в этом же налоговом периоде.

Обратите внимание! В любом случае расходы и субсидия должны оказаться в одном налоговом периоде! И если, например, субсидия будет получена налогоплательщиком в счёт покрытия расходов, понесённых в прошлом налоговом периоде, то она в полной сумме должна войти в состав налогооблагаемых доходов.

УСН

Точно такие же изменения в отношении основных средств и признания в доходах субсидий произошли и в УСН – соответственно в пп. 3 п. 3 ст. 346.16 НК РФ и п. 1 ст. 346.17 НК РФ. И они тоже вступили в силу с 29.09.2019.

Нет доходов - нет расходов

В пп. 4 п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ указано, что не учитываются в налоговой базу по УСН доходы, полученные ТСЖ, ТСН, управляющими организациями, садоводческими, огородническими, дачными некоммерческими товариществами или партнёрствами, жилищными, садоводческими, огородническими, дачными или иными специализированными потребительскими кооперативами от собственников или пользователей недвижимости в оплату коммунальных услуг, оказанных сторонними организациями.

А если ТСЖ оказывает собственникам жилья коммунальные услуги, предварительно заключив договоры с ресурсоснабжающими компаниями, то является ли полученная ТСЖ плата от собственников его доходом?

Ещё в письме Минфина России от 07.08.2018 № 03-11-11/55373 чиновники высказали мнение, что положения пп. 4 п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ распространяются и на эту ситуацию.

С 01.01.2020 согласно измененной редакции пп. 4 п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ в налоговую базу по УСН не будут включаться доходы, полученные ТСЖ, (и прочая), в оплату оказанных собственникам или пользователям недвижимости коммунальных услуг, в случае оказания таких услуг указанными организациями, заключившими договоры ресурсоснабжения и договоры на оказание услуг по обращению с ТБО с ресурсоснабжающими организациями и региональными операторами по обращению с ТБО.

Соответственно, при перечислении собранной с собственников платы за коммунальные услуги ресурсоснабжающим компаниям никаких расходов у ТСЖ не возникает – с 01.01.2020 это, вполне логично, прописано в пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ. Нет доходов – нет расходов. И, как видите, можно обойтись без заключения посреднических договоров.

Расширение применения нулевой ставки

Как указано в п. 4 ст. 346.20 НК РФ, законами субъектов РФ может быть установлена налоговая ставка по УСН в размере 0% для впервые зарегистрированных ИП, которые занимаются производственной, социальной или научной сферами.

Благодаря Федеральному закону от 13.07.15 № 232-ФЗ нулевая ставка для таких предпринимателей стала возможна с 01.01.16 и в отношении оказания бытовых услуг населению. А теперь список льготируемой деятельности пополнился – с 29.09.2019 - и услугами по предоставлению мест для временного проживания.

ЕНВД

С 2021 года ЕНВД прекратит своё существование. Но, по крайней мере, один-то год у нас есть. Однако вводится новое ограничение.

С 01.01.2020 согласно п. 2.3 ст. 346.26 НК РФ если при осуществлении видов предпринимательской деятельности, указанных в пп. 6 и 7 п. 2 ст. 346.26 НК РФ, «вменёнщиком» была произведена реализация товаров, не относящаяся к розничной торговле, он считается утратившим право на применение ЕНВД и перешедшим на общий режим налогообложения с начала налогового периода, в котором были допущены указанные нарушения. Что это за виды деятельности? Это:

- розничная торговля, осуществляемая через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 кв. м по каждому объекту организации торговли;

- розничная торговля, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.

Иначе говоря, делить торговлю на виды не будут – пересчитают налоги по всей деятельности.

С 01.01.2020 в ст. 346.27 НК РФ сужается понятие «розничная торговля». Для целей ЕНВД к розничной торговле не относится реализация:

- лекарственных препаратов, подлежащих обязательной маркировке средствами идентификации, в том числе контрольными (идентификационными) знаками в соответствии с Федеральным законом от 12.04.2010 № 61-ФЗ «Об обращении лекарственных средств»;

- обувных товаров и предметов одежды, принадлежностей к одежде и прочих изделий из натурального меха, подлежащих обязательной маркировке средствами идентификации, в том числе контрольными (идентификационными) знаками по перечню кодов ОКП по видам экономической деятельности или по перечню кодов товаров в соответствии с ТН ВЭД ЕАЭС, определяемых Правительством РФ.

ПСН

Как и с «вменёнщиками»

Недаром патентную систему налогообложения (ПСН) иногда называют «вменёнкой для ИП». И ограничения по применению этих спецрежимов введены аналогичные.

С 01.01.2020 в силу пп. 28 п. 2 ст. 346.43 НК РФ ИП по-прежнему может применять ПСН по виду деятельности «занятие медицинской деятельностью или фармацевтической деятельностью лицом, имеющим лицензию на указанные виды деятельности». Но! Но теперь за исключением реализации лекарственных препаратов, подлежащих обязательной маркировке средствами идентификации, в том числе контрольными (идентификационными) знаками в соответствии с Федеральным законом от 12.04.2010 № 61-ФЗ «Об обращении лекарственных средств».

Из определения «розничная торговля» - пп. 1 п. 3 ст. 346.43 НК РФ - для целей применения ПСН исключена реализация:

- лекарственных препаратов, подлежащих обязательной маркировке средствами идентификации, в том числе контрольными (идентификационными) знаками в соответствии с Федеральным законом от 12.04.2010 № 61-ФЗ «Об обращении лекарственных средств»;

- обувных товаров и предметов одежды, принадлежностей к одежде и прочих изделий из натурального меха, подлежащих обязательной маркировке средствами идентификации, в том числе контрольными (идентификационными) знаками по перечню кодов ОКП по видам экономической деятельности или по перечню кодов товаров в соответствии с ТН ВЭД ЕАЭС, определяемых Правительством РФ.

Утратить право на применение ПСН теперь можно, если продать что-то, не относящееся к розничной торговле – новый пп. 4 п. 6 ст. 346.45 НК РФ.

Вопрос о численности работников

Решён вопрос о численности работников ИП. Напомним, что в соответствии с п. 5 ст. 346.43 НК РФ при применении патентной системы налогообложения ИП вправе привлекать наёмных работников, в том числе по договорам гражданско-правового характера. При этом средняя численность наёмных работников не должна превышать за налоговый период 15 человек по всем видам предпринимательской деятельности, осуществляемым данным предпринимателем.

Письмом ФНС России от 03.08.2015 № ЕД-4-3/13578@ до территориальных налоговых органов, как руководство к действию, было доведено письмо Минфина России от 21.07.2015 № 03-11-09/41869, в котором разъяснено, что ИП, применяющий ПСН и УСН или ПСН и ЕНВД, при определении средней численности работников за налоговый период в целях соблюдения ограничения по численности должен учитывать, в том числе работников, занятых в видах деятельности, облагаемых в рамках УСН или ЕНВД. При этом общая средняя численность работников у ИП за налоговый период не должна превышать 15 человек. (См., также письмо Минфина России от 07.09.2017 № 03-11-12/57528).

А ведь до этого было письмо Минфина России от 01.09.2014 № 03-11-12/43538, где чиновники посчитали, что ИП, совмещающий ПСН и ЕНВД, вправе иметь наёмных работников, средняя численность которых не превышает за налоговый период 100 человек, при условии, что средняя численность привлекаемых наёмных работников, занятых в деятельности, облагаемой ПСН, за налоговый период не превышает 15 человек!

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в постановлении от 23.10.2015 № 11АП-13561/2015 из-за того, что чиновники никак не могут определиться с рассматриваемым вопросом, на основании п. 7 ст. 3 НК РФ поддержал ту позицию, которая была более выгодна налогоплательщику.

С 29.09.2019 проблемы с численностью работников больше нет. И разрешилась она в пользу ИП. Теперь в п. 5 ст. 346.43 НК РФ указано, что ограничение по численности работников (15 человек) применяется к тем видам деятельности ИП, в отношении которых применяется патентная система налогообложения.

Последствия одного судебного решения

Это Постановление Конституционного Суда РФ от 06.06.2019 № 22-П. Суд фактически запретил региональным властям использовать один из пробелов в НК РФ.

Напомним, что в соответствии с пп. 3 п. 8 ст. 346.43 НК РФ субъекты РФ имеют право устанавливать размер потенциально возможного к получению ИП годового дохода в отношении сдачи в аренду объектов недвижимости, принадлежащих ему на праве собственности, в зависимости от количества обособленных объектов или площадей. Таким образом, размер потенциально возможного к получению ИП годового дохода по указанным видам предпринимательской деятельности может быть дифференцирован в зависимости от количества объектов или площади объектов, передаваемых в аренду.

Объектом налогообложения признаётся потенциально возможный к получению годовой доход ИП по соответствующему виду предпринимательской деятельности, установленный законом субъекта РФ - ст. 346.47 НК РФ. Налоговая база определяется как денежное выражение потенциально возможного к получению ИП годового дохода по виду предпринимательской деятельности, в отношении которого применяется ПСН, устанавливаемого на календарный год законом субъекта РФ – п. 1 ст. 346.48 НК РФ.

В письме Минфина России от 15.03.2013 № 03-11-12/30 чиновникам был задан вопрос: что следует понимать под обособленным объектом в случае, если нежилые помещения сдаются в аренду по частям различным арендаторам? Финансисты ответили, что количество объектов, передаваемых в аренду, определяется на основании договоров аренды, заключаемых арендодателем с конкретными арендаторами. Это означает, что если владелец сдаёт в аренду здание целиком, то у него будет один объект для расчёта стоимости патента. А если он сдаёт это здание в аренду по комнатам, то тогда таких объектов будет много! (См., также письма Минфина России от 01.03.2013 № 03-11-10/6075 и от 28.02.2013 № 03-11-10/5810). И чиновников не смутило, что в этом случае фактический доход у владельца здания будет один и тот же и в случае, когда у него есть один арендатор на всё здание, и когда таких арендаторов несколько, а вот вменённый доход будет отличаться в разы!

Такой подход поддержал и суд в постановлении АС Северо-Западного округа от 31.07.2017 по делу № А42-3184/2016. ИП, который проиграл на этом деле почти два миллиона рублей, обратился в КС РФ. И выиграл! 

Конституционный Суд РФ пришёл к выводу, что региональные власти неправильно толкуют положения Налогового кодекса. Суд, можно сказать, прямо запретил учитывать объекты недвижимости для расчёта единого налога исходя из количества заключённых договоров. Фактически – это указание считать сумму налога исходя из площадей таких объектов.

С 29.09.2019 законодатели внесли изменения. Согласно новому пп. 2.1 п. 8 ст. 346.43 НК РФ субъекты РФ имеют право устанавливать ограничения по общей площади сдаваемых в аренду жилых и нежилых помещений, земельных участков, принадлежащих ИП на праве собственности - по виду предпринимательской деятельности, указанному в пп. 19 п. 2 ст. 346.43 НК РФ. Ни о каких объектах больше и речи нет!

Из пп. 3 п. 8 ст. 346.43 НК РФ исключено упоминание про обособленные объекты. С учётом внесённых поправок регионы получили право устанавливать размер потенциально возможного к получению ИП годового дохода на 1 кв. м площади сдаваемых в аренду жилых и нежилых помещений, земельных участков.

Разделение на «объекты» и «площади» осталось только в отношении объектов стационарной (нестационарной) торговой сети и объектов организации общественного питания - то есть по видам предпринимательской деятельности, указанным в пп. 45 - 48 п. 2 ст. 346.43 НК РФ.

Новые права регионов 

В уже упомянутом новом пп. 2.1 п. 8 ст. 346.43 НК РФ установлено, что субъекты РФ вправе устанавливать следующие ограничения для применения ПСН:

- по общему количеству автотранспортных средств и судов водного транспорта - по видам предпринимательской деятельности, указанным в пп. пп. 10, 11, 32 и 33 п. 2 ст. 346.43 НК РФ;

- по общему количеству объектов стационарной и нестационарной торговой сети и объектов организации общественного питания или их общей площади - по видам предпринимательской деятельности, указанным в пп. пп. 45 - 48 п. 2 ст. 346.43 НК РФ.

Расчёты и перерасчёты налога по-новому

Расчёт единого налога с 29.10.2019 переводится с месяцев на дни.

Сейчас в случае получения ИП патента на срок менее двенадцати месяцев налог рассчитывается путем деления размера потенциально возможного к получению ИП годового дохода на двенадцать месяцев и умножения полученного результата на количество месяцев срока, на который выдан патент. Так установлено в п. 1 ст. 346.51 НК РФ.

С 29.10.2019 в случае получения ИП патента на срок менее, чем календарный год, налог будет рассчитываться путём деления размера потенциально возможного к получению ИП годового дохода на количество дней в этом календарном году и умножения полученного результата на налоговую ставку и количество дней срока, на который выдан патент. Соответственно, в случае прекращения предпринимательской деятельности, в отношении которой применяется ПСН, до истечения срока действия патента сумма налога будет пересчитываться путём деления размера потенциального годового дохода ИП на количество дней в этом календарном году и умножения полученного результата на налоговую ставку и количество дней, в течение которых ИП применялась ПСН.

Нельзя не признать, что при расчёте в днях сумма налога будет действительно справедливее.

В связи с этой новацией появился и новый пп. 3 п. 2 ст. 346.51 НК РФ. Если будет произведён перерасчет суммы единого налога по указанным правилам, то сумма налога, подлежащая доплате, уплачивается не позднее 20 дней со дня снятия с учёта налогоплательщика в налоговой инспекции. Если в результате перерасчёта суммы налога уплаченная сумма единого налога превысит исчисленную сумму, то возврат излишне уплаченной суммы производится в порядке, предусмотренном в ст. 78 НК РФ.

 

Теги публикации: ЕСХН, УСН, ЕНВД, Патентная система