16 августа 2018

НДС: плюс 2%

0 0
Комментарий к Федеральным законам от 03.08.2018 № 302 и 303-ФЗ, вносящим изменения в порядок исчисления и уплаты НДС.

Предложив всему обществу такую неприятную новость как повышение ставки НДС с 18 до 20 процентов, законодатели попытались подсластить её некоторым расширением налоговых преференций и упрощением администрирования. Не слишком высокая компенсация, конечно. Но обо всём по порядку — об изменениях в порядке исчисления НДС, внесенных в главу 21 НК РФ Федеральными законами от 03.08.18 № 302-ФЗ и № 303-ФЗ.

Два процента

С 1 января 2019 года согласно п. 3 ст. 164 НК РФ налог на добавленную стоимость в общем случае будет исчисляться по налоговой ставке 20 процентов. (Соответствующая правка внесена и в ст. 165 НК РФ — о порядке подтверждения права на получение возмещения при налогообложении по налоговой ставке 0 процентов, и в ст. 158 НК РФ — об особенностях определения налоговой базы при реализации предприятия в целом как имущественного комплекса).

Напомним, что ставка в размере 20 процентов у нас уже была — до принятия Федерального закона от 07.07.03 № 117-ФЗ. (Так что ничего нового).

Разумеется, изменится и расчётная ставка. В п. 4 ст. 164 НК РФ сказано, что когда в соответствии с НК РФ сумма налога должна определяться расчётным методом, налоговая ставка определяется как процентное отношение налоговой ставки, предусмотренной в п. 2 или п. 3 ст. 164 НК РФ, к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки. Не трудно подсчитать, что в этом случае расчётная ставка для 20-процентной ставки НДС будет равна 16,67 процентов. Что прямо зафиксировано в п. 4 ст. 158 и п. 5 ст. 174.2 НК РФ, где установлены особенности исчисления и уплаты налога соответственно при реализации предприятия в целом как имущественного комплекса и при оказании иностранными организациями услуг в электронной форме.

Есть хорошая новость для наших дальневосточников. С 01.10.18 в пп. 4.2 п. 1 ст. 164 НК РФ будет указано, что налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации услуг по внутренним воздушным перевозкам пассажиров и багажа при условии, что пункт отправления или пункт назначения пассажиров и багажа расположены на территории Дальневосточного федерального округа. В общем, есть некоторая надежда, что летать из Москвы во Владивосток и обратно будет несколько дешевле.

Кстати, применение нулевой ставки по НДС для Крыма — пп. 4.1 п. 1 ст. 164 НК РФ - продлено с 01.01.19 до 01.01.2025.

И ещё одна правка, касающаяся применения налоговой ставки 0 процентов: в п. 1 ст. 164 НК РФ с 01.10.18 появится подпункт 1.1, согласно которому налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации товаров, вывезенных с территории РФ на территорию государства - члена ЕАЭС, в случаях, предусмотренных Договором о Евразийском экономическом союзе от 29.05.14.

Порядок определения налоговой базы

В ст. 154 НК РФ тоже внесены изменения.

Во-первых, касающиеся определения налоговой базы по НДС при получении субсидий. С 03.08.18 в п. 2 ст.154 НК РФ определено, что при реализации товаров, работ, услуг с учётом субсидий, предоставляемых бюджетами бюджетной системы РФ в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, или с учётом льгот, (в том числе скидок на цену товаров (работ, услуг) без учёта налога), предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с законодательством, налоговая база определяется как стоимость реализованных товаров, работ, услуг, исчисленная исходя из фактических цен их реализации.

Суммы субсидий, предоставляемых бюджетами бюджетной системы РФ в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, или льгот, (в том числе скидок на цену товаров (работ, услуг) без учёта налога), предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с законодательством, при определении налоговой базы не учитываются.

По нашему мнению, эти изменения связаны с давней историей о так называемой «автокомпенсации». Напомним, что её суть. Покупатель при приобретении определённых моделей легковых автомобилей российской сборки мог сдать на утилизацию свою старую машину, и за это ему предоставлялась скидка. Продавец, после подтверждения понесённых расходов, получал субсидию из бюджета в сумме скидок, предоставленных им при продаже новых автотранспортных средств за отчётный период.

Разумеется, возникла проблема: облагается НДС сумма полученной субсидии или нет? Чиновники сразу высказались за уплату — см., например, письма Минфина России от 04.06.10 № 03-07-11/240 и от 18.03.11 № 03-07-11/63. Однако Верховный Суд РФ в Определении от 06.10.14 № 310-КГ14-1440 счёл иначе. Он указал, что эти субсидии не являются суммами, полученными за реализованный товар или иначе связанными с оплатой реализованного товара. Поэтому спорные денежные средства не учитываются при определении налоговой базы по НДС в силу п. 2 ст. 154 НК РФ. ФНС России письмом от 17.07.15 № СА-4-7/12693@ довело мнение суда до рядовых налоговиков как руководство к действию.

А теперь и законодатели зафиксировали это мнение суда напрямую в законе.

Во-вторых, с 01.10.18 законодатели установили особые правила исчисления НДС при получении аванса при покупке имущественных прав. При получении налогоплательщиком оплаты или частичной оплаты в счёт предстоящей передачи имущественных прав в случаях, предусмотренных в абзаце втором п. 1 и п. п. 2 — 4 ст. 155 НК РФ, налоговая база определяется как разница между суммой оплаты, частичной оплаты, полученной налогоплательщиком в счёт предстоящей передачи имущественных прав, и суммой расходов на приобретение указанных прав, (размера денежного требования, в том числе будущего требования), определяемой исходя из доли оплаты, частичной оплаты в стоимости, по которой передаются имущественные права.

Напомним, что, например, во втором абзаце п. 1 ст. 155 НК РФ, что налоговая база при уступке первоначальным кредитором денежного требования, вытекающего из договора реализации товаров, работ, услуг, или при переходе указанного требования к другому лицу на основании закона определяется как сумма превышения суммы дохода, полученного первоначальным кредитором при уступке права требования, над размером денежного требования, права по которому уступлены.

Итак, получается, что если, например, налогоплательщик договорился что купит некое требование за 120 денежных единиц, и уже договорился, что продаст его за 150 единиц, и получил в счёт будущей продажи 50 единиц, то налоговая база должна считаться так: (50 — (120 х 50/150)) = 10 единиц.

Разумеется, потом можно будет получить налоговый вычет - п. 6 ст. 172 НК РФ. Его можно будет получить с даты передачи имущественных прав.

Железнодорожники — налоговые агенты

С 01.10.18 в ст. 161 НК РФ, устанавливающей особенности исчисления НДС налоговыми агентами, появится новый пункт 5.1. Нова норма предусматривает, что при проведении российскими перевозчиками на железнодорожном транспорте на территории РФ предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии или агентских договоров, предусматривающих оказание услуг по предоставлению железнодорожного подвижного состава или контейнеров, (за исключением случаев, предусмотренных в пп. 2.1 и п. 2.7 п. 1 ст. 164 НК РФ, то есть операций, связанных с экспортом), налоговыми агентами признаются российские перевозчики на железнодорожном транспорте. В этом случае налоговая база определяется налоговым агентом как стоимость указанных услуг без включения в неё суммы налога.

Таким образом, железнодорожники были объединены в одну группу с лицами, указанными в п. 4 и п. 5 ст. 161 НК РФ: налоговыми агентами, продающими конфискат, и налоговыми агентами, которые платят налоги за иностранцев, не состоящих в России на налоговом учёте.

По большому счёту, законодатели внесли поправки, фактически стирающие разницу между налогоплательщиками и такими налоговыми агентами. (Ведь практически оно так и есть).

Во-первых, обязанности налогоплательщиков, прописанные в п. 1 и п. 2 ст. 168 НК РФ, возложены на указанных налоговых агентов.

Во-вторых, поправки в ст. 169 НК РФ обязывают налоговых агентов указывать в счетах-фактурах свои данные. А положения п. 3.1 ст. 169 НК РФ, где говорится о ведении журнала учёта полученных и выставленных счетов-фактур в рамках посреднической деятельности, наоборот, на указанных налоговых агентов не распространяются.

В-третьих, на рассматриваемых налоговых агентов законодатели распространили возможности вычета НДС в случае возврата товара покупателем — п. 5 ст. 171 НК РФ, НДС, уплаченного с аванса — п. 8 ст. 171 НК РФ, и НДС при уменьшении цены товаров, работ или услуг.

Соответственно, и в п. 10 ст. 154 НК РФ изменение в сторону увеличения стоимости (без учёта НДС) отгруженных товаров, работ, услуг, переданных имущественных прав будет учитываться при определении налоговой базы за налоговый период, в котором были составлены документы, являющиеся основанием для выставления корректировочных счетов-фактур в соответствии с п. 10 ст. 172 НК РФ не только налогоплательщиком, но и налоговым агентом.

Экспортные правки

С 01.10.2018 изменяется само название ст. 165 НК РФ. Теперь она будет называться «Порядок подтверждения права на применение налоговой ставки ноль процентов».

Удобная поправка

С 01.10.18 у законодателей дошли руки ликвидировать одну «маленькую техническую неувязку». Дело в том, что до сих пор в пп. 1 п. 1 ст. 165 НК РФ было предусмотрено, что для подтверждения права на нулевую ставку НДС и получение налоговых вычетов нужно предоставить, в том числе, контракт налогоплательщика с иностранным лицом на поставку товара за пределы территории ЕАЭС.

А если российская компания поставляет товар другой российской компании — её филиалу, находящемуся за границей — что тогда делать? Где искать контракт с «иностранным лицом»?

Теперь эта проблема решилась. В указанный подпункт добавлено упоминание о контракте (или копии контракта) с российской организацией на поставку товара её филиалу, представительству, отделению, бюро, конторе, агентству или другому обособленному подразделению, находящемуся за пределами таможенной территории ЕАЭС.

Упрощение проверок

Очевидно, что упор при проведении налоговых проверок экспортных операций будет сделан на сведения из таможни. Напомним, что в силу п. 17 ст. 165 НК РФ в целях проверки налоговиками обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов, в том числе по ввезённым товарам, таможенники должны передавать налоговикам сведения в электронной форме.

С 01.10.18 в ст. 165 НК РФ появится новый пункт — 2.1. Там указано, что только в случае обнаружения несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, имеющимся у налоговиков, или при отсутствии у них сведений, получаемых в соответствии с п. 17 ст. 165 НК РФ, налоговики вправе истребовать копии транспортных, товаросопроводительных или иных документов, подтверждающих экспорт товаров за пределы таможенной территории ЕАЭС. При этом налогоплательщику даётся на представление документов 30 календарных дней с даты получения соответствующего требования. (В этом же пункте подробно перечислено, в каком случае какие документы представлять).

Облегченно документальное подтверждение права на нулевую ставку при экспорте в страны — участники ЕАЭС. Разумеется, налоговикам нужно предоставить документы, предусмотренные Договором о ЕАЭС от 29.05.14. Но теперь установлены особенности. Транспортные (товаросопроводительные) или иные документы, подтверждающие перемещение товаров из РФ в другие страны ЕАЭС, могут не представляться одновременно с налоговой декларацией в случае представления налогоплательщиком налоговикам в электронной форме перечня заявлений о ввозе товаров и уплате косвенных налогов.

Налоговики, проводя камеральную проверку, имеют право выборочно требовать показать некоторые документы из указанного перечня «в живую». На это экспортёру даётся 30 календарных дней с даты получения требования. (Этот же срок — вместо прежних 20 календарных дней — теперь распространён и на реестры).

Если документы не будут получены налоговиками, право на нулевую ставку подтверждено не будет.

Упоминание о перечне заявлений о ввозе товаров и уплате косвенных налогов внесено соответственно в п. 10 ст. 165 НК РФ, где говорится, что реестры подтверждающих документов, (для экспорта за пределы ЕАЭС), и указанный перечень, (для экспорта в пределах ЕАЭС), должны подаваться налоговикам одновременно с самой налоговой декларацией.

Существенно дополнен и п.15 ст. 165 НК РФ. При экспорте за пределы ЕАЭС копии истребуемых таможенных деклараций, сведения из которых включены в представленные в электронной форме налоговикам соответствующие реестры, могут представляться без соответствующих отметок российских таможен в месте убытия.

Если документы, представленные экспортёром, не «бьются» с данными от таможенников, налогоплательщику даётся 15 календарных дней с момента получения претензии от налоговиков для подтверждения своей правоты. Если он не сможет этого сделать, право на нулевую налоговую ставку считается неподтверждённым.

Отметим также, что в силу нового п. 20 ст. 165 НК РФ налогоплательщики получают возможность представлять налоговикам транспортные и перевозочные документы на железнодорожном транспорте в электронной форме по ТКС через оператора электронного документооборота, являющегося российской организацией и соответствующего требованиям, утвержденным ФНС России.

Однако напомним, что с электронным документооборотом нужно ухо держать востро, примером чему служит довольно странная история, рассмотренная в Постановлении АС Волго-Вятского округа от 19.04.18 № А79-10812/2016. При камеральной проверке налоговой декларации налоговики на основании сведений, полученных от таможни, установили, что налогоплательщиком была оформлена декларация на товары, где он является декларантом и грузоотправителем товара, а получателем является некий иностранный гражданин. Таможня письмом подтвердила факт вывоза товаров и дату вывоза. Но дело в том, что документы по данной операции поступали на таможню в электронном виде. При работе же суда с «бумажными» документами неожиданно выяснилось, что налогоплательщик данную экспортную операцию не производил. И кто всё-таки вывез товар за рубеж на самом деле, пока неизвестно.

Так что технический прогресс, горячо поддерживаемый законодателями, конечно, не остановить, но с исчезновением прежних проблем неизбежно будут появляться новые. Как раз непосредственно связанные с этим прогрессом.

Расширение заявительного порядка

Ещё одно послабление для налогоплательщиков, призванное подсластить «пилюлю» от повышения ставки НДС, связано с заявительным порядком возмещения налога (ст. 176.1 НК РФ).

Если ранее для получения права на применение такого порядка нужно было, чтобы у налогоплательщика-организации, у которого совокупная сумма НДС, акцизов, налога на прибыль и НДПИ, уплаченная за три календарных года, предшествующие году, в котором подается заявление о применении заявительного порядка возмещения налога, (без учёта сумм налогов, уплаченных в связи с перемещением товаров через границу РФ и в качестве налогового агента), составляла не менее 7 млрд руб., то теперь эта планка снижена всего до 2 млрд руб.!

С 7 до 2 млрд руб. снижено требование к совокупной сумме налогов, уплаченных поручителем такого налогоплательщика. Также для поручителя ограничение по сумме его обязательств по действующим договорам поручительства (включая и заключаемый договор поручительства), заключённым в соответствии с НК РФ, на дату представления заявления о заключении договора поручительства, увеличено с 20 процентов стоимости чистых активов поручителя, до 50 процентов. Процент, напомним, высчитывается по состоянию на 31 декабря календарного года, предшествующего году, в котором представлено заявление о заключении договора поручительства.

Теги публикации: НДС, Налоговые ставки