07 декабря 2018

НДФЛ: что изменяется с 1 января 2019 года

0 0

С 1 января 2019 года внесены изменения в порядок исчисления НДФЛ, в том числе касающиеся освобождения отдельных видов доходов от уплаты налога, предоставления имущественных налоговых вычетов.

Изменения, внесённые в главу об НДФЛ Федеральными законами от 27.11.2018 № 424-ФЗ и 425-ФЗ не только существенны, но местами, увы, и не очень понятны.

Новые «дивиденды»

Федеральным законом от 27.11.18 № 424-ФЗ для целей исчисления НДФЛ понятие «дивиденды» расширено.

Напомним, что согласно п. 1 ст. 43 НК РФ дивидендом признается любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения (в том числе в виде процентов по привилегированным акциям), по принадлежащим акционеру (участнику) акциям (долям) пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале этой организации.

С 1 января 2019 года в пп. 1 п. 1 ст. 208 НК РФ будет предусмотрено, что для целей гл. 23 НК РФ к доходам в виде дивидендов приравнивается доход в виде превышения суммы денежных средств, стоимости иного имущества или имущественных прав, которые получены акционером или участником российской организации при выходе или выбытии из организации или при распределении имущества ликвидируемой организации между её акционерами или участниками, над расходами соответствующего акционера или участника на приобретение акций, долей, паёв ликвидируемой организации. Аналогичное изменение внесено и в отношении дивидендов, выплачиваемых акционерам и участникам иностранных организаций – пп. 1 п. 3 ст. 208 НК РФ.

И сразу вопрос. Судя по формулировке, под неё подпадает только тот случай, когда компания ликвидируется: «над расходами … ликвидируемой организации». Законодатели именно это имели в виду? Но зачем тогда упоминание о доходах при выходе или выбытии из организации? Ведь это можно сделать, не ликвидируя само общество! Честно говоря, здесь кроется какая-то загадка… Или просто ошибка?!

Новый натуральный доход

В связи с расширением понятия «дивиденды» дополнен перечень доходов в натуральной форме. В новом пп. 1.1 п. 2 ст. 211 НК РФ установлено, что к ним относятся полученные налогоплательщиком имущественные права при выходе из организации или при распределении имущества ликвидируемой организации между её акционерами, участниками или пайщиками, а также права требования к организации, полученные безвозмездно или с частичной оплатой.

Стоимость указанных имущественных прав в целях налогообложения определяется с использованием ст. 105.3 «Общие положения о налогообложении в сделках между взаимозависимыми лицами» НК РФ.

Имущественные налоговые вычеты

Достаточно серьёзные поправки внесены в ст. 220 НК РФ, определяющей порядок предоставления имущественных налоговых вычетов.

Начнём с того, что изменился пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ. Да, тут уже предусмотрена ситуация с ликвидацией общества. До поправок: «…При передаче средств (имущества) участнику общества в случае ликвидации общества…». Сравните с вариантом, который вступит в силу с 1 января 2019 года. «…При получении денежных средств, иного имущества (имущественных прав) акционером (участником, пайщиком) организации в случае ее ликвидации…». Сразу бросается в глаза, что теперь под вычет попадают полученные имущественные права.

Правила оценки имущества

В пп. 2 п. 2 ст. 220 НК РФ с 1 января 2019 года будут установлены правила оценки расходов в виде стоимости имущества или имущественных прав, которые налогоплательщик:

- внёс в уставный капитал при учреждении общества или увеличении этого капитала;

- потратил на приобретение доли в уставном капитале или на её увеличение.

Здесь же поясняется, что в состав расходов налогоплательщика, являющегося акционером или участником организации и получившего при её ликвидации денежные средства, иное имущество или имущественные права, могут включаться расходы на приобретение акций или долей этой организации.

Расходы принимаются в сумме денежных средств или стоимости иного имущества или имущественных прав на дату их передачи в уставный капитал организации при её учреждении, увеличении её уставного капитала, а также при приобретении акций или долей этой организации по договору купли-продажи или договору мены. Как же будет определяться стоимость указанного имущества или имущественных прав? (Далее – имущество). В случае, если полная стоимость имущества при его передаче в уставный капитал включалась в налогооблагаемый доход налогоплательщика или если на дату передачи имущества в уставный капитал в отношении данного имущества выполнялись условия для освобождения от налогообложения доходов от реализации, погашения или иного выбытия указанного имущества в соответствии со ст. 217 НК РФ, то стоимость имущества определяется исходя из его рыночной стоимости на дату передачи в уставный капитал.

В иных случаях стоимость имущества определяется:

- исходя из документально подтверждённых расходов налогоплательщика на приобретение имущества, переданного в уставный капитал;

- дохода в виде материальной выгоды, включённого в налогооблагаемый доход налогоплательщика в результате приобретения имущества, переданного в уставный капитал;

- дохода, включённого в налогооблагаемый доход налогоплательщика в результате передачи налогоплательщиком этого имущества в уставный капитал.

В каком случае для передающего лица передача своего имущества в уставный капитал общества является доходом? Тем более что согласно пп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер - в частности, вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, паевые взносы в паевые фонды кооперативов – не является реализацией!

По нашему мнению, в большинстве случаев, вычет в виде стоимости ранее внесённого в уставный капитал имущества будет определяться исходя из расходов на его приобретение.

При продаже жилых домов, квартир, комнат, дач, садовых домиков или доли в них, а также транспортных средств в случае, если налогоплательщик

- или учитывал расходы, связанные с приобретением указанного имущества, в составе налоговых расходов при применении спецрежимов в соответствии с главами 26.1 и 26.2 НК РФ, (при выборе объекта налогообложения «доходы минус расходы»),

- или учитывал расходы в составе профессиональных налоговых вычетов, предусмотренных в ст. 221 НК РФ,

имущественный вычет представляется как разница между расходами на приобретение этого имущества и налоговыми расходами, зачтёнными при применении спецрежимов, или в составе профессиональных вычетов. При этом в налоговый орган ещё нужно будет представить документы, подтверждающие произведённый расчёт указанной разницы.

Дальнейшая продажа

В п. 2 ст. 220 НК РФ с 1 января 2019 года появится новый подпункт – 2.4. При реализации (погашении или ином выбытии) имущества, полученного налогоплательщиком - акционером или участником организации, в случае её ликвидации или выхода (выбытия) из неё налогоплательщика, он вправе уменьшить сумму доходов от реализации (погашения или иного выбытия) указанных активов на расходы в размере документально подтверждённой полной стоимости таких активов, подлежащей учёту при определении налогооблагаемого дохода налогоплательщика при их получении.

Это правило не действует в отношении ценных бумаг и производных финансовых инструментов. В отношении таких активов в ст. 214.1 НК РФ тоже появится новый пункт – 13.4. При реализации или ином выбытии, в том числе погашении, ценных бумаг или производных финансовых инструментов, полученных при ликвидации общества или при выходе или выбытии налогоплательщика из общества, в качестве расходов налогоплательщика, связанных с приобретением указанных активов, признаётся их полная стоимость, подлежащая учёту при определении налогового дохода налогоплательщика, полученного в связи с ликвидацией организации или выходом или выбытием налогоплательщика из неё.

Налоговое резидентство не имеет значения

В п. 17.1 ст. 217 НК РФ указано, что не подлежат налогообложению доходы, получаемые физическими лицами, за соответствующий налоговый период, от продажи объектов недвижимого имущества, а также долей в указанном имуществе, а также от продажи иного имущества, находившегося в собственности налогоплательщика три года и более.

Но это освобождение до 1 января 2019 года действует только в отношении налоговых резидентов РФ. А так как налоговое резидентство от наличия гражданства никак не зависит, то многие российские граждане, постоянно или временно проживающие или пребывающие за границами родины, терпели весомые финансовые убытки. (См., например, письмо Минфина России от 04.05.18 № 03-04-05/30301).

С 1 января 2019 года требование о наличии налогового резидентства России из п. 17.1 ст. 217 НК РФ исключено. Соответствующая поправка включена и в п. 1 ст. 217.1 НК РФ. Но и это не всё! Помните многочисленные споры о возможности получения льготы по имуществу, которое ранее использовалось гражданином в предпринимательской деятельности?

Ведь в п. 17.1 ст. 217 НК РФ установлено, что его положения не распространяются на доходы, получаемые физическими лицами от реализации ценных бумаг, а также на доходы, получаемые физическими лицами от продажи имущества, непосредственно используемого в предпринимательской деятельности. Так вот, из-под действия этой нормы выведены жилые дома, квартиры, комнаты, включая приватизированные жилые помещения, дачи, садовые домики или доли в них, а также транспортные средства. (Не забудьте! Какую сумму имущественного вычета можно получить при продаже такой недвижимости, определяет новация в пп. 2 п. 2 ст. 220 НК РФ, которую мы рассмотрели выше).

Продление освобождения 

С 1 января 2017 года, в силу Федерального закона от 30.11.16 № 401-ФЗ, согласно п. 70 ст. 217 НК РФ не облагаются НДФЛ доходы в виде выплат, полученных физическими лицами, не являющимися индивидуальными предпринимателями, от физических лиц за оказание им следующих услуг для личных, домашних или иных подобных нужд:

-                     по присмотру и уходу за детьми, больными лицами, лицами, достигшими возраста 80 лет, а также иными лицами, нуждающимися в постоянном постороннем уходе по заключению медицинской организации;

-                     по репетиторству;

-                     по уборке жилых помещений, ведению домашнего хозяйства.

Законом субъекта РФ могут быть установлены также иные виды услуг для личных, домашних или иных подобных нужд, доходы от оказания которых освобождаются от НДФЛ.

Данное освобождение распространяется на физических лиц, уведомивших налоговиков в соответствии с п. 7.3 ст. 83 НК РФ и не привлекающих наёмных работников для оказания указанных услуг. Изначально освобождение доходов было предусмотрено на два года – 2017 и 2018 годы. Федеральным законом от 27.11.2018 № 425-ФЗ освобождение продлено на 2019 год. Аналогичное освобождение продлено также на 2019 год и в отношении страховых взносов (пп. 3 п. 3 ст. 422 НК РФ).