05 августа 2019

Налоговые законы холодного лета

0 0

Комментарий к Федеральным законам от 26.07.2019 № 210-ФЗ и 211-ФЗ, внесшим отдельные изменения в порядок исчисления НДС, НДФЛ и налога на прибыль организаций.

Возможно, на думцев подействовало не по-летнему холодное и дождливое лето в Москве, и налоговые поправки в этом году не такие масштабные как обычно. Тем не менее, они есть. Сразу может отметить, что большинство новаций – в пользу налогоплательщиков.

Рассмотрим изменения, внесённые Федеральными законами от 26.07.2019 № 210-ФЗ и № 211-ФЗ.


Налог на прибыль организаций

Инвестиционный налоговый вычет

Не успел толком начать работать новый налоговый механизм в исчислении налога на прибыль – инвестиционный налоговый вычет, а в него уже вносят очередные новации. Новые правки внёс Федеральный закон от 26.07.2019 № 210-ФЗ. Действовать они начнут с 01.01.2020, то есть когда откроется «новый сезон» по налогу на прибыль. Отметим, что законодатели установили ограничение на применение инвестиционного налогового вычета – пока только до 31.12.2027.

Но для начала напомним, что из себя представляет инвестиционный налоговый вычет. По большому счёту, это механизм, заменяющей собой амортизацию приобретённых основных средств.

Коротко о вычете

Напомним, что налогоплательщик имеет право уменьшить суммы налога или авансового платежа по налогу на прибыль, подлежащие зачислению в доходную часть бюджетов субъектов РФ, по месту нахождения компании, а также по месту нахождения каждого из её обособленных подразделений, на инвестиционный налоговый вычет. Данный вычет не может превышать 90% суммы расходов текущего периода, указанных в п. 1 ст. 257 НК РФ, или не более 90% суммы расходов текущего периода на цели, указанные в п. 2 ст. 257 НК РФ. Речь идёт о первоначальной стоимости основного средства и о затратах на его последующую достройку, модернизацию, техническое перевооружение и тому подобное, кроме расходов на ликвидацию основных средств. На оставшиеся 10% можно уменьшить сумму налога, подлежащую зачислению в федеральный бюджет.

С 01.01.2019 появился третий вариант. Указанный вычет не может быть более 100% суммы расходов в виде пожертвований, перечисленных государственным и муниципальным учреждениям, ведущим деятельность в области культуры, а также перечисленных некоммерческим организациям (фондам) на формирование целевого капитала в целях поддержки указанных учреждений.

Также с 01.01.2019 в силу Федерального закона от 15.04.2019 № 63-ФЗ налогоплательщики вправе получить инвестиционный налоговый вычет по расходам на создание морской инфраструктуры, которая может находиться исключительно в федеральной собственности. Законом субъекта РФ могут устанавливаться:

-                     собственно право на получение инвестиционного налогового вычета;

-                     размеры вычета, (в установленных рамках);

-                     категории налогоплательщиков, имеющие право на вычет;

-                     категории основных средств, по которым можно получить (или не получить) вычет.

Что меняется в связи с вступлением в действие Федерального закона от 26.07.2019 № 210-ФЗ

Поправки в определениях

В самом тексте ст. 286.1 НК РФ появились пояснения отсылок к п. 1 ст. 257 НК РФ и п. 2 ст. 257 НК РФ. В первом случае теперь прямо прописано, что имеется в виду первоначальная стоимость основного средства. Во втором случае указано, что это суммы расходов, составляющей величину изменения первоначальной стоимости основного средства в случаях, указанных в п. 2 ст. 257 НК РФ. Прямо исключена частичная ликвидация основного средства. Это ведь тоже изменение стоимости основного средства, но только со знаком «минус». Расходы на ликвидацию основного средства исключены в действующей редакции, а в будущей об этом не сказано ни слова. Однако это и не нужно, так как расходы на ликвидацию объекта не имеют никакого отношения ни к его первоначальной стоимости, ни к её изменению.

Новое основание для вычета

Появится возможность учесть через данный вычет «добровольно-принудительные» расходы коммерческих компаний на создание транспортной, коммунальной и социальной инфраструктуры.

В вычет можно будет включить не более 100% суммы расходов на создание объектов транспортной и коммунальной инфраструктуры, а также не более 80% суммы расходов на создание объектов социальной инфраструктуры, в том числе расходов на их приобретение, сооружение, доведение до состояния, в котором они пригодны для использования, с учётом НДС и акцизов, не принимаемых к вычету. Правда, при этом создание указанных объектов должно быть обязательством, предусмотренным условиями договора о комплексном освоении территории в целях строительства стандартного жилья, заключённого с налогоплательщиком в соответствии с положениями Градостроительного кодекса РФ.

Рассматриваемый вычет применяется к налогу, исчисленному за налоговый или отчётный период, в котором налогоплательщиком произведена безвозмездная передача в государственную или муниципальную собственность объектов транспортной, коммунальной и социальной инфраструктур, а также, если вычет не удалось полностью использовать сразу, то и за последующие периоды.

Вычет применяется к указанным объектам по месту нахождения компании или по месту нахождения её обособленных подразделений, к которым относятся указанные объекты.

Соответственно, законом субъекта РФ могут устанавливаться:

- право на применение вычета в отношении расходов налогоплательщика на создание объектов транспортной, коммунальной и социальной инфраструктур, расположенных на территории этого субъекта РФ;

- предельный размер расходов на создание данных объектов, безвозмездно передаваемых налогоплательщиком в государственную или муниципальную собственность;

- категории налогоплательщиков, которым предоставляется или не предоставляется право на вычет по указанным расходам;

- категории объектов транспортной, коммунальной и социальной инфраструктур, в отношении расходов на создание которых налогоплательщику предоставляется или не предоставляется право на вычет.

Поправки в механизм расчёта

В первоначальной редакции ст. 286.1 НК РФ механизм применения инвестиционного налогового вычета был следующий. Та часть налога на прибыль, которая причитается в федеральный бюджет, может быть снижена до нуля. А на уменьшение налога в части, перечисляемой в региональный бюджет, было предусмотрено ограничение: вычет не может превышать предельную величину. Предельная величина вычета определяется в размере, равном разнице между расчётной суммой налога, подлежащей зачислению в бюджет соответствующего субъекта РФ за налоговый или отчётный период, определённой без учёта положений ст. 286.1 НК РФ, и расчётной суммой налога, подлежащей зачислению в бюджет соответствующего субъекта РФ за налоговый или отчётный период, определённой без учёта положений ст. 286.1 НК РФ, при условии применения ставки налога в размере, составляющем 5%. (Иной размер ставки может быть определён решением субъекта РФ).

Как выяснилось, законодатели, (вполне ожидаемо), многое не учли.

Во-первых, с 01.01.2020 расчётная сумма налога должна определяться без учёта расходов, указанных в п. 9 ст. 258 НК РФ, то есть без учёта амортизационной премии. А вот далее, к сожалению, непонятный пассаж. Расчётная сумма налога должна определяться без учёта соответствующей суммы амортизации в отношении объектов основных средств, указанных в абзаце первом п. 4 ст. 286.1 НК РФ.

Очевидно, что имеется в виду абзац, который будет действовать с 01.01.2020. А там будет указано: «Инвестиционный налоговый вычет в виде расходов, указанных в подпунктах 1 и 2 пункта 2 настоящей статьи, применяется к объектам основных средств, относящимся к третьей - десятой амортизационным группам (за исключением относящихся к восьмой - десятой амортизационным группам зданий, сооружений, передаточных устройств) по месту нахождения организации и (или) по месту нахождения ее обособленных подразделений, к которым относятся указанные объекты, с учетом положений пункта 6 настоящей статьи».

Если рассуждать логически, то получается, что речь идёт об амортизации зданий, сооружений и передаточных устройств. Ведь если остальные основные средства из указанных амортизационных групп будут включены в инвестиционный вычет, то по ним вообще никакая амортизация не начисляется!

В любом случае, предельная величина вычета для налогоплательщиков вырастает, и эта новация - со знаком «плюс».

Во-вторых, законодатели установили ограничение на вычеты из суммы налога, подлежащей перечислению в федеральный бюджет. Это связано с наличием у налогоплательщика обособленных подразделений. Сумма налога или авансового платежа по нему, подлежащая зачислению в федеральный бюджет, не может быть уменьшена на величину большую, чем расчётная сумма налога, исчисленная исходя из величины прибыли, приходящейся на соответствующее обособленное подразделение. Расчётная сумма определяется по правилам п. 2 ст. 288 НК РФ. К ней применяется ставка налога, указанная в абз.2 п. 1 ст. 284 НК РФ, то есть в настоящее время – 3%.

Под соответствующими обособленными подразделениями понимаются те, которые расположены на территории субъекта РФ, законом которого установлено право на применение инвестиционного налогового вычета. При этом решение об использовании права на применение вычета принимается налогоплательщиком, имеющим обособленные подразделения, отдельно по каждому субъекту РФ, на территории которого расположены такие подразделения. После этого право на вычет применяется ко всем обособленным подразделениям, расположенным на территории соответствующего региона.

Льгота для КГН

Первоначально законодатели лишили участников КГН возможности применять инвестиционный налоговый вычет. Теперь же они неожиданно передумали.

При уплате налога или авансового платежа по КГН ответственным участником группы может быть применен инвестиционный налоговый вычет и уменьшена сумма налога, подлежащая уплате в федеральный бюджет.

Вычет применяется ответственным участником группы в отношении суммы налога, подлежащей зачислению в доходную часть бюджета субъекта РФ, приходящейся на соответствующего участника КГН или его обособленное подразделение, понесшего расходы, на приобретение основных средств или их реконструкцию, модернизацию и т.п.

Сумма налога или авансового платежа, подлежащая уплате в федеральный бюджет, не может быть уменьшена на величину большую, чем расчётная сумма налога, исчисленная исходя из величины прибыли, приходящейся на соответствующего участника КГН или его обособленное подразделение, и определяемой в порядке, установленном в п. 6 ст. 288 НК РФ, и ставки налога, зачисляемой в федеральный бюджет.

Решение об использовании права на применение инвестиционного налогового вычета принимается ответственным участником КГН отдельно по каждому субъекту РФ, на территории которого расположены участники этой группы или их обособленные подразделения. Это решение применяется ко всем участниками КГН и их подразделениям, расположенными на территории соответствующего субъекта РФ.

 

Признание «добровольно-принудительных» расходов

Помимо возможности учесть расходы на создание социальной инфраструктуры при строительстве стандартного жилья через механизм инвестиционного налогового вычета, законодатели предусмотрели учёт таких и подобных расходов во внереализационных расходах. С 1 января 2020 года в пп. 19.4 п. 1 ст. 265 НК РФ будет указано, что в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные расходы на создание объектов социальной инфраструктуры, безвозмездно передаваемых в государственную или муниципальную собственность. Датой признания таких расходов будет считаться дата их передачи – пп. 11 п. 7 ст. 272 НК РФ.

 

Применение нулевой ставки расширяется

Нулевая ставка по налогу на прибыль установлена для музеев, театров и библиотек, учредителями которых являются субъекты РФ или муниципальные образования – п. 1.13 ст. 284 НК РФ. (Разумеется, за исключением доходов в виде дивидендов и процентов по ценным бумагам – п. 3 и п. 4 ст. 284 НК РФ). Особенности применения нулевой ставки прописаны в ст. 284.8 НК РФ.

Во-первых, деятельностью музеев, театров, библиотек, учредителями которых являются субъекты РФ или муниципальные образования, признаётся деятельность, включённая в Перечень видов культурной деятельности, установленный Правительством РФ. (Правда, нам почему-то не удалось найти этот самый перечень. Возможно, его ещё предстоит утвердить?).

Во-вторых, нулевая ставка применяется только в случае, если доходы от деятельности музеев, театров, библиотек, учитываемые при определении налоговой базы, составляют не менее 90% всех доходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

В-третьих, чтобы получить право на применение нулевой ставки, в сроки, установленные для представления налоговой декларации за налоговый период, указанные налогоплательщики должны передать в налоговые органы сведения о доле льготных доходов. Форму представления данных сведений ещё предстоит разработать и утвердить ФНС России. Время у них есть, так как льготная ставка начнёт действовать только с 01.01.2020.

И ещё один очень важный момент! Ранее нулевая налоговая ставка для организаций, ведущих образовательную или медицинскую деятельность, а также для организаций, занимающихся социальным обслуживанием граждан, действовала только до 01.01.2020. Льгота продлена. И так как никакой новый срок установлен не был, получается, что она становится бессрочной.

И ещё одна немаловажная новация. Во многих регионах с платежами «за мусор» сложилась не самая здоровая обстановка. Власти предпринимают меры, чтобы разрядить обстановку, в том числе и за счёт налоговых послаблений. В частности, введением нулевой налоговой ставки. Согласно п. 1.12 ст. 284 НК РФ для организаций, которым присвоен статус регионального оператора по обращению с твёрдыми коммунальными отходами (ТКО), законами субъектов РФ может устанавливаться налоговая ставка по налогу, подлежащему зачислению в бюджеты субъектов РФ, в размере 0%. В случае принятия субъектом РФ такого решения налоговая ставка по налогу, подлежащему зачислению в федеральный бюджет, тоже обнуляется. Нулевая ставка применяется к прибыли регионального оператора от деятельности, которая ведётся в рамках договора на оказание услуг по обращению с ТКО. Льгота применяется налоговой базе по налогу на прибыль, исчисляемой начиная с 01.01.2020.

 

НДФЛ

Долги без долгов

Наконец-то у законодателей дошли руки, и они исправили парадоксальную ситуацию, в которую попадали граждане, когда их долги перед кредиторами признавались безнадёжными.

«Тень на плетень» навели новации из Федерального закона от 27.11.2017 № 335-ФЗ. С 27.11.2017 в пп. 5 п. 1 ст. 223 НК РФ было установлено, что для целей исчисления НДФЛ датой получения дохода в виде списания безнадёжного долга с баланса компании является дата списания, при условии, что эта компания является взаимозависимой по отношению к налогоплательщику. Как оказалось, все поняли эту новацию по-разному.

Некоторые оптимисты даже решили, что теперь НДФЛ будет облагаться прощение долга, только если должник и кредитор — взаимозависимые лица.

ФНС России письмом от 08.02.2018 № ГД-4-11/2419@ разослала территориальным налоговым органам для исполнения письмо Минфина России от 30.01.2018 № 03-04-07/5117. Финансисты разъяснили, что НДФЛ облагается любое списание кредиторской задолженности у гражданина, независимо от того, взаимозависим с ним кредитор или нет. Только дата определения дохода будет разная. Таким образом, при прекращении долга перед кредитором у бывшего должника возникал новый долг – уже перед государством.

Затем появилось письмо Минфина России от 19.03.2018 № 03-04-06/16933, в котором подтверждено, что НДФЛ придётся платить всем гражданам, которым простили долги, а вот как понимать момент «списания с баланса» разъяснить не смогли. На наш взгляд, большую путаницу внесло то, что законодатели использовали весьма нехарактерное для налоговых отношений, (за исключением налога на имущество организаций), понятие, как «списание с баланса».

С 01.01.2020 всё станет намного проще.

Согласно новому п. 62.1 ст. 217 НК РФ освобождаются от уплаты НДФЛ доходы в виде суммы задолженности перед кредитором – компанией или ИП, от исполнения требований по уплате которой налогоплательщик освобождается в связи с признанием такой задолженности безнадёжной к взысканию. При этом нужно одновременно соблюсти два условия:

- налогоплательщик не является взаимозависимым лицом с кредитором и не состоит с ним в трудовых отношениях в течение всего периода наличия обязательства;

- такие доходы фактически не являются материальной помощью или формой встречного исполнения компанией или ИП обязательства перед налогоплательщиком, (например, оплатой товаров, работ или услуг).

В силу новой редакции пп. 5 п. 1 ст. 223 НК РФ датой фактического получения указанного дохода будет день прекращения полностью или частично обязательства налогоплательщика по уплате задолженности в связи с признанием такой задолженности безнадёжной к взысканию.


Жильё «для жизни»

В пп. 2 п. 1 ст. 228 НК РФ предусмотрено, что физические лица производят исчисление и уплату НДФЛ исходя из сумм, полученных от продажи имущества, принадлежащего этим лицам на праве собственности, за исключением случаев, предусмотренных в п. 17.1 ст. 217 НК РФ, когда такие доходы не подлежат налогообложению. Там установлено, что не подлежат налогообложению доходы, получаемые физическими лицами от продажи объектов недвижимого имущества, с учётом особенностей, установленных в ст. 217.1 НК РФ. В частности, в п. 2 ст. 217.1 НК РФ предусмотрено, что доходы, получаемые налогоплательщиком от продажи недвижимости, освобождаются от налогообложения при условии, что такой объект находился в собственности гражданина в течение минимального предельного срока владения таким объектом. В п. 4 ст. 217.1 НК РФ прописано, что указанный срок составляет пять лет, за исключением случаев, указанных в п. 3 ст. 217.1 НК РФ. Например, если имущество получено по наследству, то данный срок составляет три года.

С 01.01.2020 года появится ещё одно основание для применения минимального срока владения в течение трёх лет – пп. 4 п. 3 ст. 217.1 НК РФ. Если в собственности налогоплательщика, (включая совместную собственность супругов), на дату госрегистрации перехода права собственности от налогоплательщика к покупателю на проданный объект жилого недвижимого имущества, (или долю в нём), не находится иного жилого помещения или доли в нём.

При этом не учитывается жилое помещение, приобретённое в собственность налогоплательщика или его супруги в течение 90 календарных дней до даты госрегистрации перехода права собственности на проданное жилое помещение от налогоплательщика к покупателю.

Иными словами, в ситуации, когда гражданин продаёт своё единственное жильё, находившееся в собственности не менее трёх лет, чтобы купить себе другое единственное жильё, ему не придётся платить НДФЛ.

 

НДС

Благотворительность

В письме Минфина России от 04.04.2018 № 03-03-06/1/21862 чиновники рассматривали обращение налогоплательщика, предлагавшего дополнить пп. 12 п. 3 ст. 149 НК РФ положением, согласно которому при передаче продовольственных товаров, а также иных товаров НКО освобождение от обложения НДС, предусмотренное данным подпунктом, применяется при наличии акта или иных аналогичных документов, подтверждающих безвозмездную передачу товаров благотворительным организациям. Указанная мера, по мнению автора обращения, направлена на устранение неясности в отношении документального оформления передачи продукции на благотворительность для применения освобождения от уплаты НДС. Тогда Минфин России решительно отказался: чиновники решили, что это приведёт только к усложнению администрирования НДС.

Однако что-то произошло, и то давнее предложение вступает в силу с 01.10.2019! В пп. 12 п. 3 ст. 149 НК РФ будет указано, что если получателями товаров, работ, услуг, имущественных прав, передаваемых в рамках благотворительной деятельности, являются организация или ИП, то документами, подтверждающими право на освобождение от уплаты НДС, являются:

- договор или контракт о безвозмездной передаче налогоплательщиком указанных товаров, работ, услуг, имущественных прав;

- акт приёма-передачи товаров, работ, услуг, имущественных прав или иной документ, подтверждающий их передачу.

    

Освобождение для «мусорщиков»

Помимо права на нулевую ставку по налогу на прибыль, региональные «мусорщики» получают ещё и льготу по НДС. Она начинает действовать с 01.01.2020. В новом пп. 36 п. 2 ст. 149 НК РФ будет указано, что не облагается НДС реализация услуг по обращению с ТКО, оказываемых региональными операторами по обращению с ТКО. В целях данного подпункта к услугам по обращению с ТКО относятся услуги, в отношении которых органом регулирования тарифов утверждён предельный единый тариф на услуги регионального оператора по обращению с ТКО без учёта НДС. Положения указанного подпункта подлежат применению налогоплательщиком в течение пяти последовательных календарных лет - начиная с года, в котором введён в действие предельный единый тариф на услуги регионального оператора по обращению с ТКО без учёта НДС. Этот порядок действует вне зависимости от последующего установления органом регулирования тарифов предельного единого тарифа с учётом НДС в течение указанного периода.

Хорошо, что законодатели не забыли внести и ещё важную дублирующую поправку – пп. 29 п. 3 ст. 149 НК РФ. Не будет облагаться НДС реализация коммунальных услуг, предоставляемых управляющими организациями, ТСЖ, жилищно-строительными, жилищными или иными специализированными потребительскими кооперативами, которые отвечают за обслуживание внутридомовых инженерных систем, при условии приобретения коммунальных услуг указанными налогоплательщиками у организаций коммунального комплекса, в том числе, у региональных операторов по обращению с ТКО.

Напомним, кстати, что так как эта льгота прописана не в п. 2 ст. 149 НК РФ, а в п. 3 ст. 149 НК РФ, то от неё можно и отказаться.