23 августа 2018

Изменения в части первой НК РФ: КГН, проверки, контролируемые сделки

0 0
Федеральным законом от 03.08.2018 № 302-ФЗ внесены отдельные изменения в часть первую Налогового кодекса РФ, касающиеся в том числе вопросов создания КГН, сроков проведения камеральных налоговых проверок, признания сделок контролируемыми.

Немало изменений внесли законодатели этим летом в часть первую Налогового кодекса.

Консолидированные группы налогоплательщиков

Дела грядущие

Плохие новости для консолидированных групп налогоплательщиков. Положения ст. 3 Федерального закона от 03.08.18 № 302-ФЗ, возможно, продолжают процесс прекращения их деятельности.

Во-первых, договоры о создании КГН, а также изменения в договоры об их создании, связанные с присоединением к такой группе новых компаний, (за исключением случаев реорганизации участников группы), выходом организации из КГН, (за исключением случаев, если такая компания перестаёт удовлетворять условиям, предусмотренным в ст. 25.2 НК РФ), и с продлением срока действия договора о создании КГН, регистрации налоговыми органами не подлежат.

Более того! Договоры, зарегистрированные налоговиками в 2018 году до дня вступления в силу Закона № 302-ФЗ, то есть до 03.09.18, считаются незарегистрированными. Налоговики в течение двух месяцев со дня вступления в силу Закона № 302-ФЗ, но не позднее 01.03.19 должны уведомить в произвольной форме ответственного участника такой группы о признании соответствующего договора незарегистрированным.

Во-вторых, эти положения не применяются при регистрации налоговиками изменений в договор о создании КГН в порядке, предусмотренном в п. 2 и п. 3 ст. 3 Федерального закона от 28.11.15 № 325-ФЗ.

Напомним, что это.

Указанные положения не применяются при регистрации налоговиками изменений в договор о создании КГН, предусматривающих присоединение к этой группе новой организации, которая одновременно удовлетворяет всем следующим условиям:

  • в такой организации совокупная доля участия организаций - собственников объектов Единой системы газоснабжения составляет более 50%;
  • такая организация заключила в соответствии с Федеральным законом от 29.12.14 № 473-ФЗ «О территориях опережающего социально-экономического развития в Российской Федерации» и решением Правительства РФ о создании территории опережающего социально-экономического развития «Свободный» соглашение об осуществлении деятельности на территории опережающего социально-экономического развития;
  • условиями указанного соглашения об осуществлении деятельности на территории опережающего социально-экономического развития, предусмотрено осуществление такой организацией капитальных вложений в объеме не менее 100 000 000 руб. за период с 2015 по 2025 год.

Впрочем, тут как раз ничего нового нет. Ещё Федеральным законом от 24.11.14 № 366-ФЗ были внесены изменения в НК РФ в части объявления временного моратория на создание новых КГН и на расширение уже действующих.

Далее в ст. 3 Федерального закона от 28.11.15 № 325-ФЗ было предусмотрено, что в течение 2016 - 2017 годов договоры о создании КГН, а также изменения в договорах о создании КГН, связанные с присоединением новых организаций к такой группе (за исключением случаев реорганизации ее участников), регистрации налоговиками не подлежат, а договоры, зарегистрированные в 2014 - 2015 годах, считаются незарегистрированными.

А вот теперь дело в том, что, в-третьих, договоры о создании КГН, (изменения в договоры о создании КГН), зарегистрированные налоговиками до 03.09.18, действуют до даты окончания срока их действия, но не позднее 1-го числа налогового периода по налогу на прибыль, начинающегося в 2023 году.

При этом у ответственного участника КГН и иных участников сохраняются права и обязанности, установленные в ст. 25.5 НК РФ для компаний при их выходе из состава КГН.

Дела текущие

В пп. 3 п. 3 ст. 25.2 НК РФ об условиях создания КГН предусмотрено, что размер чистых активов компании, рассчитанный на основании бухгалтерской отчётности на последнюю отчетную дату, предшествующую дате представления налоговикам документов для регистрации договора о создании или изменении КГН, превышает размер её уставного капитала. И всё. А как быть в случае, если, например, на момент представления налоговикам договора о создании или изменении КГН срок составления бухгалтерской отчётности на последнюю отчетную дату еще не наступил?

С 03.09.18 проблема будет решена. Очень просто: определение размера чистых активов или уставного капитала производится на основании бухгалтерской отчётности, составленной на предшествующую отчётную дату.

А в п. 3 ст. 25.5 НК РФ ответственному участнику КГН добавятся новые обязанности. Это подпункт 3. Ответственный участник с 03.09.18 будет обязан представлять налоговикам по месту своего учёта информацию о прогнозируемых поступлениях от КГН по налогу на прибыль в бюджеты субъектов РФ в текущем финансовом году, на очередной финансовый год и плановый период и о факторах, оказывающих влияние на планируемые поступления налога на прибыль. Указанная информация представляется по требованию налоговой инспекции в срок не позднее 30 календарных дней со дня получения соответствующего требования.

Срок камеральной проверки декларации по НДС сокращён

Поток налоговых «извинений» за повышение ставки затронул и налоговое администрирование.

Напомним, что согласно п. 2 ст. 88 НК РФ в общем случае камеральная проверка проводится налоговиками в соответствии с их служебными обязанностями без какого-либо специального решения руководителя налоговой инспекции в течение трёх месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации или расчёта.

А с 03.09.18 камеральная налоговая проверка на основе налоговой декларации по НДС, документов, представленных в налоговую инспекцию, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налоговиков, проводится в течение двух месяцев со дня представления такой налоговой декларации.

Однако для декларации по НДС для иностранной компании, поставленной на учёт в соответствии с п. 4.6 ст. 83 НК РФ, (оказание услуг физическим лицам по Интернету), срок камеральной проверки составляет шесть месяцев.

Разумеется, в случае, если до окончания камеральной налоговой проверки налоговой декларации по НДС налоговиками установлены признаки, указывающие на возможное нарушение налогового законодательства, руководитель налоговой инспекции вправе принять решение о продлении срока проведения камеральной налоговой проверки. Срок камеральной налоговой проверки может быть продлён до трёх месяцев со дня представления налоговой декларации по НДС. (Указанных выше иностранных компаний это не касается).

Выездная налоговая проверка: тонкости проверки

Предмет повторной проверки

Трудно сказать, приведёт ли изменение терминологии к каким-то практическим результатам, но с точки зрения терминологии поправки в пп. 2 п. 10 ст. 89 НК РФ весьма существенны. Речь идёт о повторной выездной налоговой проверке, если налогоплательщиком представлена уточнённая налоговая декларация с суммой налога к уменьшению.

До 03.09.18 установлено, что «в рамках этой повторной выездной налоговой проверки проверяется период, за который представлена уточненная налоговая декларация».

После этой даты в пп. 2 п. 10 ст. 89 НК РФ будет предусмотрено: «Предметом такой повторной выездной налоговой проверки является правильность исчисления налога на основании измененных показателей уточненной налоговой декларации, повлекших уменьшение ранее исчисленной суммы налога (увеличение убытка)».

Разница принципиальная! В первом варианте, вольно или невольно так получилось, но была разрешена новая полноценная налоговая проверка. А во втором варианте, если читать новацию буквально, проверять нужно только те показатели, которые в налоговой декларации были изменены.

Вот только согласятся ли с этим налоговики...

Не так просто

В п. 5 ст. 93 НК РФ до 03.09.18 присутствует довольно удобное для налогоплательщиков положение.

В ходе проведения налоговой проверки налоговики не вправе истребовать у проверяемого лица документы, ранее представленные в налоговую инспекцию при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данного проверяемого лица, а также документы, представленные в виде заверенных копий в ходе проведения налогового мониторинга.

Теперь ситуация несколько усложняется. Да, документы по-прежнему можно не представлять, но только при условии уведомления налоговой инспекции в установленный для представления документов или информации срок о том, что требуемые документы или информация были представлены ранее, с указанием реквизитов документа, которым они были представлены, и наименования налоговой инспекции, в которую были представлены документы или информация.

В общем случае, на подачу такого уведомления даётся 10 рабочих дней — п. 3 ст. 93 НК РФ.

Дополнительные материалы налогового контроля

Как установлено в п. 6 ст. 101 НК РФ, в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений налогового законодательства или отсутствия таковых руководитель налоговой инспекции вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий, в общем случае, один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля. В решении о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля излагаются обстоятельства, вызвавшие необходимость их проведения, указываются срок и конкретная форма их проведения.

В качестве дополнительных мероприятий налогового контроля может проводиться истребование документов в соответствии со ст. 93 и 93.1 НК РФ, допрос свидетеля, проведение экспертизы.

И вот, наконец-то, в полностью изменённом п. 6.1 ст. 101 НК РФ, с 03.09.18 законодатели прописали, как правильно оформлять их результаты. В Дополнении к Акту налоговой проверки фиксируются: начало и окончание дополнительных мероприятий налогового контроля; сведения о мероприятиях налогового контроля; полученные дополнительные доказательства для подтверждения факта совершения нарушений налогового законодательства или отсутствия таковых; выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи НК РФ в случае, если там предусмотрена ответственность за эти нарушения.

Дополнение к Акту налоговой проверки должно быть составлено и подписано должностными лицами налоговой инспекции, проводящими дополнительные мероприятия налогового контроля, в течение пятнадцати дней со дня их окончания.

Дополнение к Акту налоговой проверки с приложением материалов, полученных в результате проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, в течение пяти дней с даты этого дополнения должно быть вручено лицу, в отношении которого проводилась налоговая проверка под расписку, или передано иным способом, свидетельствующим о дате его получения указанным лицом.

При проведении дополнительных мероприятий налогового контроля в отношении КГН дополнение к акту налоговой проверки в течение десяти дней с даты этого дополнения вручается ответственному участнику КГН.

Дополнение к Акту налоговой проверки направляется иностранной организации, не ведущей деятельность на территории РФ через обособленное подразделение, по почте заказным письмом по адресу, содержащемуся в ЕГРН. Датой вручения этого дополнения к Акту налоговой проверки считается двадцатый день, считая с даты отправки заказного письма.

При этом документы, полученные от лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, к Дополнению к Акту налоговой проверки не прилагаются.

В случае, если проверяемое лицо уклоняется от получения Дополнения к Акту налоговой проверки, такой факт отражается в Дополнении к Акту налоговой проверки. В этом случае данный документ направляется по почте заказным письмом по месту нахождения компании или месту жительства физического лица и считается полученным на шестой день с даты отправки заказного письма.

Изменился и срок реакции самого налогоплательщика, (перенесённый из п. 6.1 ст. 101 НК РФ в п. 6.2 ст. 101 НК РФ). Ранее он имел право представить письменные возражения на результаты дополнительной проверки в течение 10 рабочих дней со дня истечения срока проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, указанного в соответствующем решении налоговой инспекции. Теперь ему даётся 15 рабочих дней с момента получения Дополнений к Акту налоговой проверки.

Время для ознакомления

Случаются такие ситуации, когда налоговики предлагают налогоплательщику ознакомиться с материалами проверки чуть ли не непосредственно в день разбора их дела. Теперь пресечена даже теоретическая возможность такого волюнтаризма.

В п. 2 ст. 101 НК РФ уточняется, что лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе до рассмотрения материалов указанной проверки ознакомиться с материалами налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля.

А в п. 4 ст. 101 НК РФ уточняется, что при рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные до рассмотрения материалов налоговой проверки доказательства, с которыми лицу, в отношении которого проводилась проверка, была предоставлена возможность ознакомиться.

Если читать эту новацию формально, то получается, что доказательства, с которыми у налогоплательщика не было возможности заранее ознакомиться, вообще нельзя считать таковыми.

И это вполне справедливо.

Тайна не для всех

Небольшая поправка в части соблюдения налоговиками налоговой тайны внесена в п. 2.1 ст. 102 НК РФ: добавлено, что налоговики имеют право представлять в финансовые органы субъектов РФ, на территориях которых ведут деятельность участники КГН, информацию о прогнозируемых поступлениях налога на прибыль в бюджеты субъектов РФ от КГН в текущем финансовом году, на очередной финансовый год и плановый период. А также о факторах, оказывающих влияние на планируемые поступления налога на прибыль.

В свою очередь, предоставлять такие сведения в налоговую инспекцию ответственный участник КГН будет обязан на основании нового пп. 9 п. 3 ст. 25.5 НК РФ. (Указанная информация представляется по требованию налоговиков в срок не позднее 30 календарных дней со дня получения соответствующего требования).

Впрочем, согласно новому п. 9 ст. 102 НК РФ, эта информация всё равно будет закрытой, и финансовые органы субъектов РФ разглашать её не вправе.

Контролируемые сделки: чуть меньше контроля

Согласно п. 1 ст. 105.14 НК РФ контролируемыми сделками признаются сделки между взаимозависимыми лицами. К сделкам между взаимозависимыми лицами в целях НК РФ приравниваются следующие сделки:

  • совокупность сделок по реализации товаров, работ, услуг, совершаемых с участием лиц, не являющихся взаимозависимыми: указанная совокупность сделок приравнивается к сделке между взаимозависимыми лицами, не принимая во внимание наличие третьих лиц, с участием которых совершаются такие сделки, при условии, что эти третьи лица, не признаваемые взаимозависимыми и принимающие участие в указанной совокупности сделок, не выполняют в этих сделках никаких дополнительных функций, за исключением организации реализации, не принимают на себя никаких рисков и не используют никаких активов для организации реализации;
  • сделки в области внешней торговли товарами мировой биржевой торговли;
  • сделки, одной из сторон которых является лицо, местом регистрации, или местом жительства, или местом налогового резидентства которого являются государство или территория, включенные в перечень офшоров, утверждённый Минфином России.

До недавнего времени для попадания под контроль налоговиков по таким сделкам ничего кроме самого факта совершения сделки было не нужно. С учётом внесённых изменений они признаются контролируемыми, если сумма доходов по сделкам между указанными лицами за соответствующий календарный год превышает 60 000 000 рублей.

Заметно изменился п. 2 ст. 105.14 НК РФ. Здесь сделка между взаимозависимыми лицами, местом регистрации, или местом жительства, или местом налогового резидентства всех сторон и выгодоприобретателей по которой является РФ, признаётся контролируемой, в общем случае, при наличии хотя бы одного из перечисленных в этом пункте обстоятельств. Изменения произошли как раз в этих самых обстоятельствах.

Во-первых, с 03.09.18 сделка признаётся контролируемой, если стороны применяют разные ставки по налогу на прибыль к прибыли от деятельности, в рамках которых заключена данная сделка. Но это правило не относится к налоговым ставкам, применяемым к иностранным фирмам, не действующим в России через постоянное представительство, к доходам в виде дивидендов и к отдельным видам долговых обязательств.

Во-вторых, сделка признаётся контролируемой, если хотя бы одна сторона сделки освобождена от обязанностей плательщика налога на прибыль.

В-третьих, исключены два основания для признания сделки контролируемой:

  • если хотя бы одна из сторон сделки является резидентом особой экономической зоны или участником СЭЗ, налоговый режим в которых предусматривает специальные льготы по налогу на прибыль, при этом другая сторона сделки не является резидентом такой особой экономической зоны или участником такой СЭЗ;
  • если хотя бы одна из сторон сделки является участником регионального инвестиционного проекта, применяющим налоговую ставку по налогу на прибыль, подлежащему зачислению в федеральный бюджет, в размере 0 процентов или пониженную налоговую ставку по налогу на прибыль, подлежащему зачислению в бюджет субъекта РФ.

И в-четвёртых, и, наверное, это самое главное, теперь сделки, предусмотренные в п. 2 ст. 105.14 НК РФ, признаются контролируемыми, если сумма доходов по сделкам между указанными лицами за соответствующий календарный год превышает 1 млрд руб.